Oggetto: Trattamento fiscale del riscatto fondo pensione – deduzione si e no.

In base alla normativa e alla prassi giurisprudenziale e amministrativa vigente, il regime di tassazione applicabile al riscatto di una posizione maturata presso un fondo di previdenza complementare, nel caso in cui il contribuente non abbia dedotto fiscalmente i contributi versati per alcuni anni, è strutturato per evitare fenomeni di doppia imposizione economica. Di seguito si espone un’analisi dettagliata della disciplina.

Principi Generali di Deducibilità e il Meccanismo di Sterilizzazione Fiscale

Il sistema della previdenza complementare si fonda su un modello fiscale noto come “EET” (Esenzione in fase di contribuzione, Esenzione sui rendimenti, Tassazione in fase di prestazione), sebbene con alcune specificità.

Il principio generale, sancito dall’articolo 10, comma 1, lettera e-bis), del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR, D.P.R. n. 917/1986) e dall’articolo 8 del D.Lgs. n. 252/2005, prevede la deducibilità dei contributi versati a forme pensionistiche complementari dal reddito complessivo per un importo annuo non superiore a 5.164,57 euro .

Tuttavia, qualora il contribuente, per scelta o per incapienza del proprio reddito imponibile, non deduca in tutto o in parte i contributi versati, la normativa prevede un meccanismo correttivo per assicurare che tali somme, avendo già concorso a formare il reddito imponibile IRPEF nell’anno di versamento, non siano nuovamente tassate al momento dell’erogazione della prestazione. Questo principio è fondamentale per evitare una doppia imposizione, come stabilito anche nei criteri direttivi della legge delega per la riforma della previdenza complementare [LEGGE 13 maggio 1999, n. 133].

L’Onere di Comunicazione a Carico del Contribuente

Per poter beneficiare della non imponibilità dei contributi non dedotti, il contribuente ha un onere di comunicazione specifico. L’articolo 8, comma 4, del D.Lgs. n. 252/2005 stabilisce che:

«Per la parte dei contributi versati che non hanno fruito della deduzione, compresi quelli eccedenti il suddetto ammontare, il contribuente comunica alla forma pensionistica complementare, entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello in cui è stato effettuato il versamento, ovvero, se antecedente, alla data in cui sorge il diritto alla prestazione, l’importo non dedotto o che non sarà dedotto nella dichiarazione dei redditi» [DECRETO LEGISLATIVO 5 dicembre 2005, n. 252].

Questa comunicazione è essenziale. Senza di essa, il fondo pensione non è a conoscenza di quali importi non sono stati dedotti e, di conseguenza, al momento del riscatto o dell’erogazione della prestazione, assoggetterà a tassazione l’intero importo, ad eccezione dei rendimenti già tassati in corso di gestione. La prassi dell’Agenzia delle Entrate ha costantemente ribadito l’importanza di tale adempimento, precisando che “È necessario, quindi, che il fondo di previdenza complementare abbia conoscenza delle somme che non hanno beneficiato della deduzione” .

Determinazione della Base Imponibile del Riscatto

Il trattamento fiscale del riscatto è disciplinato dall’articolo 14 del D.Lgs. n. 252/2005, il quale, per la determinazione della base imponibile, rinvia all’articolo 11, comma 6, dello stesso decreto. Quest’ultima norma è cruciale e dispone che:

«Le prestazioni pensionistiche complementari erogate in forma di capitale sono imponibili per il loro ammontare complessivo al netto della parte corrispondente ai redditi già assoggettati ad imposta» [Corte di Giustizia Tributaria di 1° grado di Milano, sentenza n. 1854/2024][Risoluzione n. 275 del 6/11/2009].

I “redditi già assoggettati ad imposta” includono due componenti principali:

1. I contributi non dedotti: ovvero le somme per le quali il contribuente ha effettuato la comunicazione di cui all’art. 8, comma 4 [Circolare n. 70 del 18/12/2007][Risoluzione n. 83 del 3/05/2007].
2. I rendimenti finanziari: maturati durante la fase di accumulo, che sono già stati assoggettati a un’imposta sostitutiva (attualmente del 20%, ridotta al 12,50% per la quota investita in titoli di Stato e simili) direttamente in capo al fondo pensione [Risoluzione n. 275 del 6/11/2009][Circolare n. 70 del 18/12/2007].

Pertanto, la base imponibile su cui applicare la tassazione al momento del riscatto è calcolata secondo la seguente formula:

Base Imponibile = Importo Lordo Riscattato – (Contributi non dedotti + Rendimenti già tassati)

Questo calcolo assicura che la tassazione finale colpisca unicamente il capitale derivante dai contributi che hanno beneficiato della deduzione fiscale durante la fase di versamento.

Aliquote Fiscali Applicabili al Riscatto

Una volta determinata la base imponibile, l’aliquota da applicare varia a seconda della causa che ha dato origine al riscatto, come analiticamente previsto dall’articolo 14 del D.Lgs. n. 252/2005. Si possono distinguere principalmente due regimi di tassazione [Risoluzione n. 399 del 23/10/2008]:

1. Ritenuta a titolo d’imposta del 15% (regime agevolato): Questa aliquota, riducibile di 0,30 punti percentuali per ogni anno di partecipazione al fondo successivo al quindicesimo (con una riduzione massima di 6 punti, portando l’aliquota minima al 9%), si applica alle seguenti ipotesi di riscatto [Risoluzione n. 399 del 23/10/2008]:
   1. Riscatto parziale (50%): per cessazione dell’attività lavorativa con inoccupazione tra 12 e 48 mesi, o in caso di ricorso del datore di lavoro a cassa integrazione guadagni.
   1. Riscatto totale: per invalidità permanente che riduca la capacità lavorativa a meno di un terzo o per inoccupazione superiore a 48 mesi.
   1. Riscatto per premorienza: esercitato dagli eredi o dai beneficiari designati.
2. Ritenuta a titolo d’imposta del 23%: Questa aliquota si applica sulle somme percepite a titolo di riscatto per “cause diverse” da quelle sopra elencate (art. 14, comma 5, D.Lgs. n. 252/2005) [Corte di Giustizia Tributaria di 1° grado di Milano, sentenza n. 1854/2024][Risoluzione n. 399 del 23/10/2008]. Un tipico esempio è il riscatto totale per perdita dei requisiti di partecipazione al fondo (es. cambio di CCNL che non consente il trasferimento ad altro fondo), non connessa a situazioni di invalidità o inoccupazione prolungata.

È opportuno notare che la giurisprudenza e la prassi più risalente facevano riferimento anche a un regime di tassazione ordinaria per i riscatti puramente “volontari”, considerati come una forma di realizzo finanziario [Risoluzione n. 421 del 5/11/2008][Risoluzione n. 83 del 3/05/2007]. Tuttavia, l’attuale impianto del D.Lgs. n. 252/2005 ha strutturato la tassazione dei riscatti principalmente attraverso le ritenute a titolo d’imposta del 15% e del 23%.

Conclusioni Operative per il Cliente

In sintesi, il regime fiscale applicabile al riscatto della posizione di previdenza complementare per un contribuente che non ha dedotto i contributi per alcuni anni è il seguente:

1. Beneficio Fiscale: Il cliente ha diritto all’esclusione dalla base imponibile di tutti i contributi che non sono stati dedotti in dichiarazione dei redditi.
2. Condizione Essenziale: Tale beneficio è strettamente subordinato alla corretta e tempestiva comunicazione, da parte del cliente al proprio fondo pensione, dell’ammontare dei contributi non dedotti per ciascun anno di riferimento, entro il 31 dicembre dell’anno successivo al versamento [DECRETO LEGISLATIVO 5 dicembre 2005, n. 252]. In assenza di tale comunicazione, il diritto all’esclusione di tali somme dalla tassazione è compromesso.
3. Calcolo della Tassazione: Al momento del riscatto, il fondo pensione calcolerà la base imponibile sottraendo dall’importo lordo liquidato sia i contributi non dedotti (comunicati dal cliente) sia i rendimenti già tassati.
4. Aliquota Finale: Sulla base imponibile così determinata, sarà applicata una ritenuta a titolo d’imposta del 15% (con possibili riduzioni) o del 23%, a seconda della specifica causa che legittima l’esercizio del diritto di riscatto, secondo le casistiche previste dall’art. 14 del D.Lgs. n. 252/2005 [Risoluzione n. 399 del 23/10/2008].

Pertanto, è di fondamentale importanza verificare se il cliente abbia adempiuto all’onere di comunicazione negli anni passati per i contributi non dedotti, al fine di garantire la corretta applicazione del regime fiscale ed evitare una tassazione più onerosa del dovuto.

Capo d’Orlando, 6 febbraio 2026

Avv. Massimo Carrello